События после отчетной даты - это факты хозяйственной деятельности организации, которые оказали (могут оказать) влияние на финансовое состояние или результаты ее работы и имеют место в период между отчетной датой и датой утверждения бухгалтерской отчетности к выпуску. Событиями после отчетной даты признается и объявление дивидендов по результатам деятельности акционерного общества за отчетный период.

Порядок представления информации о событиях, прошедших после отчетной даты, в российской практике регламентируется Положением бухгалтерского учета «События после отчетной даты» (ПБУ 7/98), утв. приказом Минфина России от 25 ноября 1998 г. № 56н. Для составления финансовой отчетности по международным стандартам применяется МСФО 10, аналогичный российскому ПБУ 7/98 и имеющий такое же название.

Согласно ПБУ 7/98, к событиям после отчетной даты (см. рис. 5) относятся:

события, подтверждающие существовавшие на отчетную дату условия, в которых организация вела свою деятельность. Обязательно отражаются в бухгалтерском учете, уточняют отдельные статьи бухгалтерской отчетности;
события, возникшие после отчетной даты, которые характеризуют условия, в которых организация ведет свою деятельность. Раскрываются в примечании к отчетности с оценкой их последствий в денежном выражении без исправления соответствующих отчетных форм (например, дивиденды, рекомендованные или объявленные по результатам деятельности организации за отчетный год).

Рис. 5.

Отчетной датой считается последний день отчетного периода, за который обобщается информация для составления бухгалтерской отчетности. События после отчетной даты оцениваются и признаются в бухгалтерской финансовой отчетности, если возникли до даты подписания отчетности, рассылаемой по адресам, установленным российским законодательством. Все изменения в отчетности и раскрытие влияния последующих событий вносятся на дату выпуска, а не на дату утверждения отчетности акционерами (собственниками) общества.

Существенные события после отчетной даты отражаются или раскрываются в бухгалтерской отчетности. Согласно ПБУ 7/98, событие признается существенным, если без знания о нем пользователями отчетности достоверная оценка финансового положения и результатов деятельности организации невозможна.

Организация самостоятельно определяет существенность события после отчетной даты, оценивая значение события для пользователей отчетности. Если организация признает событие после отчетной даты несущественным, она не вносит изменения в отчетность или не раскрывает его в примечании к ней. Изменения в бухгалтерской отчетности, связанные с признанными существенными событиями после отчетной даты, записываются заключительными оборотами за декабрь отчетного года. Например, в январе до представления бухгалтерского отчета адресатам стало известно о решении суда, отказавшего в иске по взысканию дебиторской задолженности. Организация отказалась обжаловать решение суда. Следовательно, бухгалтерской проводкой от 31 декабря в отчетном балансе сумма дебиторской задолженности уменьшается и увеличивается сумма прочих расходов в отчете о финансовых результатах.

Выявленные после отчетной даты ошибки, факты нарушения законодательства и злоупотреблений, повлекшие за собой искажение показателей отчетности, существенного снижения оценки активов, уточнения размеров страхового возмещения, продажи запасов по ценам ниже расчетных цен возможной реализации и другое потребуют внесения изменений в отчетность или раскрытия их в примечании к ней. Если какое-либо событие, отраженное после отчетной даты заключительными оборотами декабря, наступает в следующем отчетном году и требует соответствующей проводки на счетах бухгалтерского учета, суммы, записанные заключительными оборотами прошлого года, сторнируются.

Непрерывность деятельности организации может быть поставлена под сомнение в результате возникших хозяйственных условий. В П БУ 7/98 к таким событиям относятся следующие:

принятие решения о реализации или планируемой реконструкции;
приобретение предприятия как имущественного комплекса;
крупная сделка, связанная с приобретением и выбытием основных средств и финансовых вложений;
решение об эмиссии акций и других ценных бумаг;
пожар, авария, стихийное бедствие;
снижение стоимости основных средств после отчетной даты;
непрогнозируемое изменение курса иностранной валюты после отчетной даты;
решение о национализации и другие подобные действия федеральной власти.

Если принцип непрерывности деятельности организации не может быть положен в основу составления отчетности или деятельность (производственная, коммерческая и др.) относится к крупным ее подразделениям, соответствующие статьи составленной отчетности не корректируются. Эти события меняют всю ситуацию, и ранее составленную бухгалтерскую отчетность необходимо отозвать и составить новую.

Раскрываемая информация в пояснении бухгалтерской отчетности включает описание каждого существенного события, признанного после отчетной даты, и оценку его последствий в денежном выражении. Если оценить последствия в денежном выражении трудно или невозможно, в пояснении к отчетности объясняются причины.

БУХОТЧЕТНОСТЬ

Е.О. Калинченко,
эксперт по бухгалтерскому учету и налогообложению

Если бухгалтерская отчетность за 2016 г. еще не подписана, то самое время посмотреть, не случилось ли каких-либо событий, о которых непременно нужно знать пользователям отчетности.

События после отчетной даты. Не пропустите!

«После отчетной даты» - это когда?

У организации есть 3 месяца по окончании отчетного года на формирование отчетностиподп. 5 п. 1 ст. 23 НК РФ ; ч. 2 ст. 18 Закона № 402-ФЗ . Составленной она считается на дату подписания руководителем, указанную в самом отчетеч. 8 ст. 13 Закона № 402-ФЗ . После этого отчетность еще должна быть утверждена собственниками организации: в ООО - до 30 апреля, в АО - до 30 июняч. 9 ст. 13 Закона № 402-ФЗ ; подп. 6 п. 2 ст. 33 , ст. 34 Закона от 08.02.98 № 14-ФЗ ; п. 1 ст. 47 , подп. 11 п. 1 ст. 48 Закона от 26.12.95 № 208-ФЗ . Но когда бы директор ни подписал годовой баланс - 15 января или 31 марта, в нем все равно будут данные по состоянию на отчетную дату: 31 декабря прошедшего года.

Справка

Событие после отчетной даты - это факт хозяйственной жизни (событие, сделка или операция), которыйп. 5 ПБУ 7/98 ; п. 8 ст. 3 , ч. 1 , 6 ст. 15 Закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ (далее - Закон № 402-ФЗ) :

произошел в период между отчетной датой (31 декабря) и датой подписания годовой бухгалтерской отчетности;

оказал или может оказать влияние на движение денег, финансовое состояние организации или результаты ее деятельности.

Но жизнь фирмы не стоит на месте. И в текущем году, как до даты подписания баланса, так и позднее - до даты его утверждения, могут произойти события, без знания о которых информация о финансовом положении компании, прибыли или убытке за отчетный год будет неполной. Даже если по состоянию на 31 декабря отчетность по-прежнему будет достоверна, выводы, которые смогут сделать пользователи на основании ее данных, уже не будут актуальны.

Какие события можно отнести к влияющим на финансовое состояние? Допустим, в конце января 2017 г. вы узнали, что ваш основной дебитор признан банкротом. Причем на 31.12.2016 он уже был в процессе банкротства, но, не зная об этом, вы даже не создали резерв по сомнительным долгам. Очевидно, что информация о банкротстве основного дебитора существенно влияет на финансовое состояние фирмы. И пользователям годовой отчетности об этом нужно знать.

Так вот, событиями после отчетной даты (далее - СПОД) называют только те «влияющие» события, которые произошли до подписания отчетности. Все, что случилось позднее - между подписанием баланса и его утверждением, к СПОД уже не относится.

Проверяем существенность события

Факты хозяйственной жизни, признаваемые СПОД, заслуживают отражения в годовой отчетности при условии их существенности. Выделяют два критерия существенности СПОДп. 6 ПБУ 7/98 :

умалчивание о событии не позволяет достоверно оценить финансовое состояние, движение денег или финансовые результаты деятельности компании;

изменения в отчетности, обусловленные СПОД, превышают уровень существенности, установленный в учетной политике организации.

Если вы признали событие существенным, то его или его последствия нужно отразить в отчетности. Причем независимо от того, положительно или отрицательно они повлияли на финансовое состояние организации.

Порядок отражения существенных событий в отчетности зависит от их вида.

Первый вид: события, подтверждающие факты отчетного года

СПОД этого вида, хотя и произошли в текущем году, связаны с фактами хозяйственной жизни (сделками, операциями, событиями) отчетного года. Можно сказать, что они возникли еще в прошлом году, но стали известны только сейчас.

Факты хозяйственной жизни, признанные СПОД первого вида, нужно отражать в бухучете заключительными оборотами декабря. Отчетность надо скорректировать так, как будто они произошли в отчетном году, а не в текущемп. 9 ПБУ 7/98 . Например, в ситуации с получением информации о банкротстве крупного дебитора, который, как выяснилось, уже в отчетном году был в процессе банкротства, можно на 31 декабря сформировать резерв по сомнительным долгам. А возможно, и вообще списать его задолженность как безнадежную, если вы считаете, что шансов получить деньги нет.

В приложении к ПБУ 7/98 «События после отчетной даты» есть примерный перечень фактов хозяйственной жизни, относящихся к СПОД первого вида. В частности, в нем упомянуты дивиденды, объявленные дочерними компаниями, за отчетный и предыдущие годы. Если их размер существенен для вашей организации, то дивиденды можно показать в доходах уже на 31 декабря отчетного года.

Внимание

Отражать СПОД в бухгалтерской отчетности по правилам ПБУ 7/98 должны все организации (кроме кредитных)п. 1 ПБУ 7/98 . Исключений нет даже для малых предприятий.

Еще один пример из ПБУ. В отчетном году вы, скажем, приняли к учету по рыночной стоимости материалы, которые остались после ликвидации ОС. Однако в текущем году смогли продать их лишь с убытком. Это будет СПОД первого вида. И на 31 декабря мы можете отразить в учете обесценение этих материалов, если завышение их стоимости считаете существенным.

Позиция Игоря Робертовича Сухарева, начальника отдела методологии бухгалтерского учета и отчетности Департамента регулирования бухгалтерского учета, финансовой отчетности и аудиторской деятельности Минфина России, о порядке отражения в бухучете фактов, признаваемых событиями после отчетной даты, изложена:

К СПОД первого вида можно отнести, например, проведение таможней в текущем году корректировки стоимости и доначисления таможенных платежей по товарам, которые были импортированы в отчетном году. Если на 31 декабря эти товары числятся на складе, тогда может потребоваться изменение их стоимости. А если в прошлом году вы уже успели продать подобные товары, то нужно уже оценивать существенность влияния на финансовый результат и при необходимости корректировать именно его.

Заметим, что как факт, признаваемый СПОД первого вида, в ПБУ 7/98 указаны и существенные бухгалтерские ошибки. Однако при их отражении в учете нужно в первую очередь руководствоваться специальным ПБУ 22/2010.

Помимо записей заключительными оборотами декабря, ПБУ 7/98 предлагает в текущем году, на дату возникновения хозяйственного факта, признанного СПОД первого вида, делатьп. 9 ПБУ 7/98 :

сторнировочные (или обратные) проводки на сумму декабрьских записей;

проводки в общем порядке.

Такие проводки фактически нивелируют друг друга. Поэтому вы можете ограничиться декабрьскими записями. Согласны с этим и специалисты Минфина.

Совет

Возможно, что хозяйственный факт, отраженный в декабре как СПОД, по своей сути должен приводить к возникновению разниц по ПБУ 18/02. Если ваша программа автоматически не отразит такую разницу, это нужно будет сделать вручную.

Второй вид: события, говорящие о фактах текущего года

СПОД второго вида признаются факты хозяйственной жизни текущего года. Непосредственно на показатели годового отчета они не влияют. Однако при оценке финансового состояния организации их непременно нужно учитывать.

Вот характерные примеры хозяйственных фактов, признаваемых СПОД второго видап. 10 ПБУ 7/98 :

объявлены дивиденды к выплате за отчетный год;

принято решение о реорганизации;

начата или планируется реконструкция ОС;

заключена крупная сделка по приобретению/выбытию ОС (финвложений), одобрен кредит;

уничтожена значительная часть активов организации в результате чрезвычайной ситуация (пожара, аварии и т. п.).

В отчетном году СПОД второго вида никак не отражаются, следовательно, не корректируют показатели годового отчета. Но в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах необходимопп. 10 , 11 ПБУ 7/98 :

раскрыть сущность, подробно описать характер этих событий;

указать денежную оценку их последствий (либо отметить невозможность такой оценки).

События после подписания баланса

Как мы уже сказали, все, что произошло в деятельности организации после даты подписания бухгалтерской отчетности до даты ее утверждения, к СПОД уже не относится. Даже если случившиеся события способны оказать существенное влияние на финансовое состояние, движение денег или результаты деятельности организации.

В то же время о «влияющих» событиях, произошедших после подписания баланса, а также о новой информации, касающейся ранее отраженных СПОД, необходимо информировать пользователей бухотчетности. Как именно - решать вам, в ПБУ 7/98 никаких пояснений нет. Заметим, что в первую очередь такая информация важна собственникам. Для них вы можете описать события после подписания отчетности и их последствия в отдельном документе. Направьте его собственникам вместе с отчетностьюпп. 1 , 3 ст. 36 Закона от 08.02.98 № 14-ФЗ ; пп. 1 , 3 ст. 52 Закона от 26.12.95 № 208-ФЗ . Либо эту информацию можно огласить непосредственно на годовом собрании собственников.

Как разъяснил Минфин, те компании, которые ведут упрощенный бухучет и представляют упрощенную отчетность, должны отражать в ней СПОД с учетом принципа рациональностип. 28.4 Информации Минфина от 29.06.2016 № ПЗ-3/2016 . Понятно, что если какие-то показатели вообще не раскрываются в упрощенной отчетности, то и СПОД в отношении них организация не покажет. Да и пояснения к упрощенной бухгалтерской отчетности не нужны. Но тем не менее, если до подписания баланса произойдет событие исключительной важности, существенно влияющее на финансовое состояние фирмы, составить пояснения и раскрыть в них это событие все-таки стоит.

I. Общие положения

1. Настоящее Положение устанавливает порядок отражения в бухгалтерской отчетности коммерческих организаций (кроме кредитных организаций), являющихся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации, событий после отчетной даты.

2. Настоящее Положение применяется при установлении особенностей раскрытия событий после отчетной даты в бухгалтерской отчетности субъектами малого предпринимательства.

II. Понятие событий после отчетной даты

3. Событием после отчетной даты признается факт хозяйственной деятельности, который оказал или может оказать влияние на финансовое состояние, движение денежных средств или результаты деятельности организации и который имел место в период между отчетной датой и датой подписания бухгалтерской отчетности за отчетный год.
Событием после отчетной даты признается также объявление годовых дивидендов по результатам деятельности акционерного общества за отчетный год.

4. Датой подписания бухгалтерской отчетности считается дата, указанная в представляемой в адреса, определенные законодательством Российской Федерации, бухгалтерской отчетности при подписании ее в установленном порядке.

5. К событиям после отчетной даты относятся:
события, подтверждающие существовавшие на отчетную дату хозяйственные условия, в которых организация вела свою деятельность;
события, свидетельствующие о возникших после отчетной даты хозяйственных условиях, в которых организация ведет свою деятельность.
Примерный перечень фактов хозяйственной деятельности, которые могут быть признаны событиями после отчетной даты, приведен в приложении к настоящему Положению.

III. Отражение событий после отчетной даты и их последствий в бухгалтерской отчетности

6. Существенное событие после отчетной даты подлежит отражению в бухгалтерской отчетности за отчетный год независимо от положительного или отрицательного его характера для организации.
Событие после отчетной даты признается существенным, если без знания о нем пользователями бухгалтерской отчетности невозможна достоверная оценка финансового состояния, движения денежных средств или результатов деятельности организации.
Существенность события после отчетной даты организация определяет самостоятельно исходя из общих требований к бухгалтерской отчетности.

7. Последствия события после отчетной даты отражаются в бухгалтерской отчетности путем уточнения данных о соответствующих активах, обязательствах, капитале, доходах и расходах организации, либо путем раскрытия соответствующей информации.

8. При составлении бухгалтерской отчетности организация оценивает последствия события после отчетной даты в денежном выражении. Для оценки в денежном выражении последствий события после отчетной даты организация делает соответствующий расчет. Организацией должно быть обеспечено подтверждение такого расчета.

9. Данные об активах, обязательствах, капитале, доходах и расходах организации отражаются в бухгалтерской отчетности с учетом событий после отчетной даты, подтверждающих существовавшие на отчетную дату хозяйственные условия, в которых организация вела свою деятельность, или свидетельствующих о возникших после отчетной даты хозяйственных условий, в которых организация ведет свою деятельность, и тем самым невозможности применения допущения непрерывности деятельности к деятельности организации в целом или какой-либо существенной ее части. При этом события после отчетной даты отражаются в синтетическом и аналитическом учете заключительными оборотами отчетного периода до даты подписания годовой бухгалтерской отчетности в установленном порядке.
(в ред. Приказа Минфина РФ от 20.12.2007 № 143н)

Пример. На основании данных синтетического и аналитического учета в бухгалтерской отчетности организации по состоянию на 31 декабря отчетного года подлежит отражению дебиторская задолженность на общую сумму 10 млн. руб. в марте года, следующего за отчетным, организация получила информацию о том, что один из дебиторов, задолженность которого по состоянию на 31 декабря отчетного года составляла 4 млн. руб., признан в установленном порядке в конце февраля банкротом. в данной ситуации организация должна уменьшить сумму дебиторской задолженности на 4 млн. руб. и признать в бухгалтерской отчетности по состоянию на 31 декабря отчетного года убыток от списания дебиторской задолженности. Необходимые записи в бухгалтерском учете организации по списанию соответствующей дебиторской задолженности должны быть произведены заключительными оборотами отчетного периода.

Порядок расчета и отражения в бухгалтерском учете и отчетности налоговых последствий событий после отчетной даты, предусмотренных настоящим пунктом, устанавливается отдельным положением по бухгалтерскому учету.
При наступлении события после отчетной даты в бухгалтерском учете периода, следующего за отчетным, производится сторнировочная (или обратная) запись на сумму, отраженную в бухгалтерском учете отчетного периода в соответствии с настоящим пунктом. Одновременно в бухгалтерском учете периода, следующего за отчетным, в общем порядке делается запись, отражающая это событие.

10. Событие после отчетной даты, свидетельствующее о возникших после отчетной даты хозяйственных условиях, в которых организация ведет свою деятельность, раскрывается в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках. При этом в отчетном периоде никакие записи в бухгалтерском (синтетическом и аналитическом) учете не производятся.
В таком же порядке отражаются в бухгалтерской отчетности годовые дивиденды, рекомендованные или объявленные в установленном порядке по результатам работы организации за отчетный год.

Пример. В бухгалтерском балансе по состоянию на 31 декабря отчетного года отражены значительные вложения организации в акции другой организации. в марте года, следующего за отчетным, организация получила информацию о том, что рыночная цена этих акций в марте значительно уменьшилась. в данной ситуации организация должна раскрыть в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках соответствующую информацию.

При наступлении события после отчетной даты в бухгалтерском учете периода, следующего за отчетным, в общем порядке делается запись, отражающая это событие.

11. Информация, раскрываемая в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках в соответствии с пунктом 10 настоящего Положения, должна включать краткое описание характера события после отчетной даты и оценку его последствий в денежном выражении. Если возможность оценить последствия события после отчетной даты в денежном выражении отсутствует, то организация должна указать на это.

12. в случае если в период между датой подписания бухгалтерской отчетности и датой ее утверждения в установленном порядке получена новая информация о событиях после отчетной даты, раскрытых в бухгалтерской отчетности, представленной пользователям, и (или) произошли (выявлены) события, которые могут оказать существенное влияние на финансовое состояние, движение денежных средств или результаты деятельности организации, то организация информирует об этом лиц, которым была представлена данная бухгалтерская отчетность.
(п. 12 введен Приказом Минфина РФ от 20.12.2007 № 143н)

Приложение
к Положению
по бухгалтерскому учету
«События после отчетной даты»
(ПБУ 7/98)

Примерный перечень фактов хозяйственной деятельности, которые могут быть признаны событиями после отчетной даты

1. События, подтверждающие существовавшие на отчетную дату хозяйственные условия, в которых организация вела свою деятельность:

объявление в установленном порядке дебитора организации банкротом, если по состоянию на отчетную дату в отношении этого дебитора уже осуществлялась процедура банкротства;
произведенная после отчетной даты оценка активов, результаты которой свидетельствуют об устойчивом и существенном снижении их стоимости, определенной по состоянию на отчетную дату;
получение информации о финансовом состоянии и результатах деятельности дочернего или зависимого общества (товарищества), ценные бумаги которого котируются на фондовых биржах, подтверждающая устойчивое и существенное снижение стоимости долгосрочных финансовых вложений организации;
продажа производственных запасов после отчетной даты, показывающая, что расчет цены возможной реализации этих запасов по состоянию на отчетную дату был необоснован;
объявление дивидендов дочерними и зависимыми обществами за периоды, предшествовавшие отчетной дате;
обнаружение после отчетной даты того обстоятельства, что процент готовности объекта строительства, использованный для определения финансового результата по состоянию на отчетную дату методом «Доход по стоимости работ по мере их готовности», был необоснован;
получение от страховой организации материалов по уточнению размеров страхового возмещения, по которому по состоянию на отчетную дату велись переговоры;
обнаружение после отчетной даты существенной ошибки в бухгалтерском учете или нарушения законодательства при осуществлении деятельности организации, которые ведут к искажению бухгалтерской отчетности за отчетный период.

2. События, свидетельствующие о возникших после отчетной даты хозяйственных условиях, в которых организация вела свою деятельность:

принятие решения о реорганизации организации;
приобретение предприятия как имущественного комплекса;
реконструкция или планируемая реконструкция;
принятие решения об эмиссии акций и иных ценных бумаг;
крупная сделка, связанная с приобретением и выбытием основных средств и финансовых вложений;
пожар, авария, стихийное бедствие или другая чрезвычайная ситуация, в результате которой уничтожена значительная часть активов организации;
прекращение существенной части основной деятельности организации, если это нельзя было предвидеть по состоянию на отчетную дату;
существенное снижение стоимости основных средств, если это снижение имело место после отчетной даты;
непрогнозируемое изменение курсов иностранных валют после отчетной даты;
действия органов государственной власти (национализация и т.п.).

Бухгалтеры-практики редко признают и отражают в отчетности события после отчетной даты и условные факты хозяйственной деятельности. Причиной тому служит отсутствие каких-либо санкций за их неотражение. Помимо этого, у указанных учетных процедур отсутствуют налоговые последствия. Однако такая информация, отражаемая в отчетности, должна влиять на экономические решения пользователей, помогая им оценивать прошлые, настоящие и будущие события, подтверждать или уточнять сделанные ранее оценки. В этой статье аттестованный аудитор аудиторской фирмы "МКД" Инна Павловна Василевич и эксперт этой фирмы Мария Викторовна Семенова рассказывают о том, каким образом можно организовать учет СПОД и УФХД. Cтатья предоставлена компанией СПУТНИК-101, г. Санкт-Петербург.

Порядок отражения последствий СПОД и УФХД в российской учетной практике установлен Положением по бухгалтерскому учету «События после отчетной даты» ПБУ 7/98, утвержденным приказом Минфина России от 25.11.98 № 56н (далее- ПБУ 7/98) и Положением по бухгалтерскому учету «Условные факты хозяйственной деятельности» ПБУ 8/98, утвержденным приказом Минфина России от 25.11.98 № 57н (далее - ПБУ 8/98).

Событием после отчетной даты (далее - СПОД) , согласно пункту 3 ПБУ 7/98, признается факт хозяйственной деятельности, который оказал или может оказать влияние на финансовое состояние, движение денежных средств или результаты деятельности организации, и который имел место в период между отчетной датой и датой подписания отчетности.

ПБУ 7/98 подразделяет события после отчетной даты на события, свидетельствующие об условиях, которые существовали до даты баланса, и события, создающие специфические условия, которые возникли после даты баланса (см. таблицу 1).

Таблица 1
Примеры событий после отчетной даты

Вид события после отчетной даты	Примеры
События, которые свидетельствуют о положении, существовавшем на дату составления баланса	объявление в установленном порядке дебитора организации банкротом (если по состоянию на отчетную дату уже осуществлялась процедура банкротства); получение после отчетной даты информации об устойчивом и существенном снижении стоимости активов и долгосрочных финансовых вложений организации; получение от страховой организации сведений об уточнении размеров страхового возмещения; обнаружение после отчетной даты существенной ошибки в бухгалтерском учете или фактов нарушения законодательства, которые ведут к искажению бухгалтерской отчетности и др.
События, указывающие на положение, которое возникло после даты составления баланса	принятие решения о реорганизации организации; крупные сделки; приобретение предприятия как имущественного комплекса; реконструкция; прекращение существенной части основной деятельности организации; принятие решения об эмиссии ценных бумаг и др.

Вид события после отчетной даты

Примеры

События, которые свидетельствуют о положении, существовавшем на дату составления баланса

объявление в установленном порядке дебитора организации банкротом (если по состоянию на отчетную дату уже осуществлялась процедура банкротства);
получение после отчетной даты информации об устойчивом и существенном снижении стоимости активов и долгосрочных финансовых вложений организации;
получение от страховой организации сведений об уточнении размеров страхового возмещения;
обнаружение после отчетной даты существенной ошибки в бухгалтерском учете или фактов нарушения законодательства, которые ведут к искажению бухгалтерской отчетности и др.

События, указывающие на положение, которое возникло после даты составления баланса

принятие решения о реорганизации организации;
крупные сделки;
приобретение предприятия как имущественного комплекса;
реконструкция;
прекращение существенной части основной деятельности организации;
принятие решения об эмиссии ценных бумаг и др.

Условный факт хозяйственной деятельности (далее -УФХД) представляет собой имеющийся по состоянию на отчетную дату факт хозяйственной деятельности, возникновение последствий которого зависит исключительно от того, произойдет или нет в будущем одно или несколько неопределенных (случайных) событий (пункт 3 ПБУ8/98).

Последствиями УФХД могут быть: условный убыток, условная прибыль, условное обязательство и условный актив.

Условные учетные объекты существенно отличаются от тех бухгалтерских оценок, расчет которых необходим для составления отчетности исходя из принципа начисления. Наличие расчета при определении стоимостной оценки учетного объекта само по себе не создает неопределенности, которая является отличительной чертой условного факта. Например, факт экспертной оценки срока полезного использования актива для определения величины амортизации не превращает амортизацию в условный пассив.

Величины общих и неопределенных хозяйственных рисков, не относящихся к условиям или ситуациям, существующим на отчетную дату, также не могут квалифицироваться как начисления, связанные с УФХД.

Пример 1. При разработке бюджета (финансового плана) на следующий финансовый год организация, основной деятельностью которой является оказание гостиничных услуг, оценивает риски, связанные с условиями ведения хозяйственной деятельности, а также определяет возможности уменьшения доходов под воздействием внешних факторов, в частности, неблагоприятных погодных условий во время туристического сезона. В данном случае руководство не в состоянии предугадать всю совокупность условных фактов (затяжные дожди, похолодание), но, основываясь на профессиональной компетенции и опыте работы, может оценить общий уровень риска. Совокупность подобных рисков не может считаться УФХД в том смысле, как они понимаются в ПБУ 8/98.

Таким образом, существенная разница между СПОД и УФХД состоит в том, что СПОД – это события, которые действительно произошли, но о которых на дату составления отчетности еще не было известно, а УФХД представляет собой оценку влияния обстоятельства, о котором на дату составления отчетности информация уже была, которое реально существовало, но последствия которого или возможности наступления этих последствий остаются неопределенными как на дату составления отчетности, так и на дату ее утверждения.

При оценке событий после отчетной даты и последствий условных фактов составители бухгалтерской отчетности должны принимать во внимание их существенность. Следование принципу существенности предполагает отражение в учете и отчетности информации, без знания о которой невозможна достоверная оценка пользователями бухгалтерской отчетности финансового состояния, движения денежных средств или результатов деятельности организации.

Существенность событий после отчетной даты и условных фактов следует определять исходя из общих требований бухгалтерской отчетности, поскольку ПБУ 7/98 и ПБУ 8/98 не устанавливают специальных критериев для определения существенности. Согласно пункту 4 Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организаций, утвержденных приказом Минфина России от 28.06.2000 № 60н, показатель считается существенным, если его нераскрытие может повлиять на экономические решения заинтересованных пользователей, принимаемые на основе отчетной информации. Организации самостоятельно решают вопрос о том, является ли данный показатель существенным, в зависимости от оценки его характера и конкретных обстоятельств возникновения. Указанные методические рекомендации предлагают считать существенными суммы, отношение которых к общему итогу соответствующих данных за отчетный год составляет не менее пяти процентов. Такой критерий существенности не является обязательным, и организации могут применять критерии, отличные от вышеназванного.

В соответствии с пунктом 6 ПБУ 7/98 и пунктом 7 ПБУ 8/98, все существенные события после отчетной даты и условные факты подлежат отражению в бухгалтерской отчетности за отчетный период независимо от того, являются ли их последствия благоприятными или нет. Указанное положение можно трактовать как необходимость непредвзятого подхода к оценке существенности УФХД или СПОД (соблюдение принципа нейтральности при составлении отчетности).

В соответствии с пунктом 8 ПБУ 7/98 и пунктом 4 ПБУ 8/98, последствия СПОД и УФХД должны быть оценены в денежном выражении. Если оценить последствия указанных фактов и событий в денежном выражении невозможно, то организация должна указать на это в пояснительной записке.

Основным критерием при оценке последствий условных фактов на основе полученной информации, согласно пункту 5 ПБУ 8/98, должно стать следование принципу осмотрительности. Осмотрительность – это введение определенной степени осторожности в процесс формирования суждений, необходимых для расчетов, требуемых в условиях неопределенности, чтобы активы или доходы не были завышены, а обязательства или расходы – занижены. Однако соблюдение принципа осмотрительности не означает, что организация должна создавать скрытые резервы или чрезмерные запасы, сознательно занижать активы или доходы или же завышать обязательства и расходы, что привело бы к несоблюдению нейтральности финансовой отчетности или утрате ею надежности.

Последствия каждого условного факта должны рассчитываться отдельно, однако если существует несколько однородных условных фактов, ПБУ 8/98 допускает оценку последствий их совокупности. При этом условные факты признаются однородными на основании аналогичного характера и порождаемой ими неопределенности.

Пример 2. Организация ведет судебное разбирательство с поставщиком по причине неисполнения им существенных условий договора поставки, а также предъявила иск к налоговым органам в связи с неправомерным наложением штрафных санкций. Оценка последствий двух судебных процессов в совокупности некорректна.

Пример 3. Организация имеет гарантийные обязательства на несколько партий однородных по потребительским свойствам и качеству товаров, реализуемых на одном рынке. В данном случае неопределенность обязательств, связанных с гарантией на указанные товары, однородна, так как вероятность наступления событий, приводящих к их возникновению, обусловлена единым комплексом причин. Следовательно, указанные факты могут быть оценены в совокупности

Для отражения в учете и отчетности информации об УФХД также необходимо количественно оценить вероятность осуществления указанных фактов. Суждение о вероятности условного факта основывается на информации, имеющейся до даты утверждения финансовой отчетности, и включает анализ событий, произошедших после отчетной даты. В качестве источников информации могут быть использованы данные об аналогичных фактах хозяйственной деятельности, заключения независимых экспертов, события после отчетной даты, позволяющие получить дополнительные аналитические данные, и др.

При определении порядка отражения СПОД и УФХД в бухгалтерском учете и отчетности следует детально проанализировать широкий спектр документов, к числу которых можно отнести следующие (см. таблицу 2).

Таблица 2.
Документы, содержащие информацию о СПОД и УФХД

Вид документов	На что следует обратить внимание	Комментарий
Протоколы	Протоколы собраний акционеров (участников), совета директоров и исполнительных органов организации, проведенных после подготовки баланса	Эти документы могут содержать информацию о крупных сделках и грозящих финансовых трудностях
Акты проверок и заключения	Акты проверок налоговыми, таможенными, лицензирующими и надзорными органами	Может быть, получена информация о причитающихся к уплате штрафных санкциях и пенях, а также о фактах нарушения действующего законодательства
Планы и прогнозы	долго-, средне- и краткосрочные планы развития; бюджеты по направлениям деятельности; прогнозы финансового и имущественного состояния организации	Указанные документы содержат предположения специалистов относительно наиболее вероятного значения финансового результата, активов, обязательств и иных показателей финансово-хозяйственной деятельности
Договоры	долгосрочные хозяйственные договоры; договоры, предусматривающие существенные финансовые санкции за нарушение их условий; соглашения о намерениях и проекты сделок	Такие документы могут помочь в формировании общего представления о состоянии договорной и претензионной работы. Особое внимание следует обратить на исполнение организацией условий хозяйственных договоров, в особенности тех из них, которые предусматривают значительные финансовые санкции
Переписка	представителям общего собрания акционеров, банкам, займодавцам, крупным кредиторам, юристу (юридической фирме)	Из запросов, направленных специалистам и контрагентам, может быть получена информация о деталях взаимоотношений организации с контрагентами и акционерами, уточнены вопросы, недостаточно освященные в иных источниках информации

Одним из способов получения достоверной информации об исполнении организацией своих обязательств является направление запросов деловым партнерам (см. таблицу 3).

Таблица 3.
Перечень запросов

Контактное лицо	Примерный круг вопросов	Комментарий
Акционеры	какие основные проблемы обсуждались на собраниях акционеров после подготовки баланса; каковы планы в части эмиссии или выкупа ценных бумаг; каковы перспективные направления развития организации	Особое внимание следует уделить вопросам, по которым нет протоколов собрания акционеров
Инвесторы	предполагается ли в ближайшее время расторжение инвестиционных соглашений или резкое уменьшение деятельности (финансирования) в рамках существующих соглашений; имеют ли место факты нарушения условий инвестиционных соглашений со стороны клиента; каковы перспективы реализации инвестиционных проектов; предполагается ли осуществление новых инвестиционных проектов	Представляет интерес оценка инвесторами перспектив развития организации, в частности, ее способности продолжать деятельность
Кредиторы и займодавцы	существуют ли проблемы, связанные с несоблюдением графика возврата полученных кредитов (займов); имеется ли просроченная задолженность по кредитным соглашениям (соглашениям о предоставлении займов); были ли отмечены факты нарушения иных условий кредитных соглашений (соглашений о предоставлении займов); существуют ли достаточные основания предполагать, что в ближайшее время условия таких соглашений будут нарушены в связи с тем, что организация будет не в состоянии исполнять их условия;	Оценка кредиторами (займодавцами) способности организации своевременно погашать свои долги может быть положена в основу решения о вероятности нарушений условий соответствующих договоров, приводящих к финансовым санкциям
Привлекавшиеся юристы (юридические фирмы)	имеются ли на дату запроса судебные разбирательства с участием организации и каков их предполагаемый исход; велика ли вероятность возбуждения судебных разбирательств против организации в ближайшем будущем; проекты каких крупных сделок находятся в стадии оформления; условия каких хозяйственных договоров предполагается изменить в ближайшее время в сторону ухудшения позиции организации	Представляет интерес оценка юристом уровня договорной дисциплины и перспектив существующих договорных отношений. На основе ответа на такой запрос можно сделать выводы о наличии судебных разбирательств с участием проверяемого экономического субъекта и их наиболее вероятных исходах, а также о возможности возбуждения судебных разбирательств в ближайшем будущем

Следует иметь в виду, что ответы на запросы далеко не всегда содержат полную информацию, поскольку ответ на запрос не является обязательным, и ответственность за некорректность содержащихся в нем сведений не предусмотрена. Такие технические ограничения можно устранить путем изучения переписки организации, содержащей указания на намерения сторон урегулировать просроченную задолженность, сведения о готовящейся реструктуризации, предполагаемом прощении долгов, наличии нарушений условий хозяйственных договоров, которые в ближайшем будущем повлекут за собой выставление претензий, начисление штрафных санкций или разрыв отношений и др.

Процедуры, направленные на выявление СПОД и УФХД, следует проводить как можно ближе к дате составления бухгалтерской отчетности для обеспечения соблюдения предпосылки полноты. При этом особое внимание должно быть уделено выявлению условных убытков, так как даже в самых успешно управляемых предприятиях условный убыток, который требует оценки, может быть упущен из виду. Для этого должны быть получены такие документы как договоры, протоколы, акты и др., проведена беседа с руководством, направлены запросы наиболее крупным покупателям, поставщикам, кредиторам (займодавцам) и юристу (юридической фирме). Часть информации о СПОД и УФХД можно получить в ходе составления баланса и проведения процедур закрытия отчетного периода. Чтобы упорядочить сбор информации, бухгалтер может провести опросы (см. таблицу 4) и предложить ответственным сотрудникам в письменной форме ответить на вопросы.

Таблица 4.
Примерный план опросов

Контактное лицо	Примерный круг вопросов	Комментарий
Руководитель организации	планируются ли какие-нибудь шаги по реализации активов или производственных единиц, планируются ли какие-нибудь мероприятия по выпуску новых акций, реорганизации или ликвидацию организации или ее структурных подразделений, существенному сокращению штата; предпринимались ли меры по страхованию сфер деятельности организации, связанных с высоким риском или непредвиденным обстоятельствам; имеются ли риски непогашения задолженности перед крупными кредиторами (покупателями, поставщиками), а также задолженности по полученным кредитам (займам); существует ли вероятность расторжения договорных отношений с контрагентами, которая может привести к существенным потерям; какова вероятность изменения договорных отношений с контрагентами в сторону ухудшения положения организации и др	Опрос руководства должен содержать наиболее широкий круг вопросов, некоторые из которых впоследствии будут либо переадресованы соответствующим ответственным исполнителям, либо оформлены как запросы
Юрисконсульт	существуют ли на дату опроса судебные разбирательства с участием организации; какова вероятность неблагоприятного исхода указанных разбирательств; каковы наиболее вероятные величины потенциальных убытков; существуют ли разбирательства, по которым организация с большой вероятностью получит возмещения; как оценивается риск предъявления претензий к организации со стороны контрагентов, персонала и государственных органов; имеются ли факты нарушения действующего законодательства, которые могут привести к наложению существенных штрафных санкций; каковы возможности получения или уплаты штрафных санкций по условиям хозяйственных договоров, имеются ли гарантии, выданные в пользу третьих лиц и какова вероятность выплат по таким гарантиям; выступает ли организация поручителем и какова вероятность выплат по договорам поручительства	Опрос юриста следует дополнить анализом документации, связанной с судебными разбирательствами, претензиями и требованиями. Сведения о незаявленных разбирательствах должны быть запротоколированы
Руководители служб (цехов, отделов)	имеются ли основания полагать, что в ближайшее время произойдет существенное повышение цен на сырье (комплектующие, оборудование), используемые организацией; возможно ли существенное повышение цен (тарифов) на перевозки (коммунальные услуги, связь); возможно ли резкое падение цен на продукцию (работы, услуги), предлагаемые организацией; существуют ли условия, свидетельствующие о необходимости расформирования или существенного сокращения соответствующей службы (департамента).	Опрос имеет целью уточнение информации об отдельных СПОД и УФХД, для оценки последствий которых необходимы специальные знания или информация
Руководители структурных подразделений	каковы тенденции продаж и расходов подразделения; имеются ли негативные изменения в условиях функционирования подразделения; имеют ли место тенденции, ставящие под угрозу функционирование подразделения; имеются ли основания ожидать проведения регулирования со стороны государства, приводящего к затруднению оборота средств между организацией и подразделением	Опрос руководителей структурных подразделений позволяет выявить особенности хозяйственной деятельности таких подразделений, обусловленные неоднородностью окружающей экономико-политической среды, а также предоставленной им автономностью в части принятия управленческих решений

Главный бухгалтер должен проанализировать ответы на запросы, протоколы устных опросов и сводный документ по СПОД и УФХД. Необходимо отметить, что как определение наличия СПОД и УФХД, так и оценка их последствий со стороны сотрудников организации могут быть субъективными, поэтому полагаться только на результаты опросов не следует. На основе полученной информации должно быть принято решение о признании или раскрытии информации о СПОД и УФХД.

ПБУ 7/98 и ПБУ 8/98 используют термин «признание», подразумевая отражение последствий СПОД и УФХД на счетах бухгалтерского учета, а термин «раскрытие» - в случае отражения информации об указанных объектах только в пояснительной записке к бухгалтерской отчетности.

В случае принятия решения о признании, последствия СПОД и УФХД отражаются в синтетическом и аналитическом учете организации заключительными оборотами отчетного периода до утверждения годового отчета (пункт 9 ПБУ 7/98 и пункт 11 ПБУ 8/98). Согласно п. 16 Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организаций, утвержденных приказом Минфина России от 28.06.2000 № 60н, организация может раскрыть информацию путем включения соответствующих показателей, таблиц, расшифровок непосредственно в формы бухгалтерской отчетности или в пояснительной записке.

Порядок раскрытия СПОД и УФХД детально регламентирован. Согласно пункту 11 ПБУ 7/98 и пункту 21 ПБУ 8/98, информация о СПОД и УФХД, раскрываемая в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках, должна включать краткое описание характера события после отчетной даты (условного факта) и оценку его последствий в денежном выражении. Если невозможно оценить последствия указанного события или факта в денежном выражении, то организация должна указать на это. В пояснительной записке следует также привести соответствующие расчеты, достоверность которых должна быть подтверждена. Для этого, скорее всего, организации потребуется помощь аудитора.

ПБУ 8/98 содержит специальную оговорку, допускающую в исключительных случаях раскрытие информации об УФХД не в полном объеме, а только путем указания общего характера условного факта и причины, по которой более подробная информация не раскрывается. Такое допущение принимается, если раскрытие информации в полном объеме наносит или может нанести ущерб организации в ходе урегулирования соответствующего условного факта. ПБУ 7/98 не предусматривает возможность неполного раскрытия информации о событиях после отчетной даты.

Принятие решения о признании или раскрытии СПОД принимается на основе их классификации (см. таблицу 1). В бухгалтерском учете признаются СПОД, подтверждающие существовавшие на отчетную дату хозяйственные условия, в которых организация вела деятельность, или свидетельствующие о возникших после отчетной даты хозяйственных условиях, в которых организация ведет свою деятельность, и о невозможности применения допущения непрерывности деятельности организации в целом или какой-либо ее существенной части.

Пример 4. В феврале 2001 года налоговой службой была проведена проверка организации за первый квартал 2000 года, по результатам которой предъявлены штрафные санкции за неправильный расчет НДС в сумме 500 тыс. руб. Так как ошибка при расчете НДС была допущена в 2000 году, и существовала на дату составления баланса, в бухгалтерском учете должно быть отражено начисление штрафа записью, датированной 31 декабря 2000 года.

В пояснительной записке раскрывается информация о СПОД, свидетельствующих о возникших после отчетной даты хозяйственных условиях, в которых организация ведет свою деятельность.

Пример 5. Акционерное общество обязано раскрыть в пояснительной записке информацию о дивидендах, объявленных в установленном порядке по результатам работы организации за 2000 год.

Период, в течение которого могут возникать СПОД, может длиться до полугода, поскольку годовая бухгалтерская отчетность должна быть утверждена общим собранием акционеров, которое проводится в сроки, установленные уставом общества, но не ранее чем через 2 месяца и не позднее чем через 6 месяцев после окончания финансового года (согласно ст.47, 48 Федерального закона от 26.12.95 № 208-ФЗ «Об акционерных обществах»).

Согласно п. 11 Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организаций, утвержденных приказом Минфином России от 28.06.2000 № 60н, при выявлении неправильного отражения хозяйственных операций в отчетном году после его завершения, но за который годовая бухгалтерская отчетность не утверждена в установленном порядке, исправления производятся записями декабря года, за который подготавливается к утверждению и представлению в соответствующие адреса годовая бухгалтерская отчетность. В случаях выявления организацией в текущем отчетном периоде неправильного отражения хозяйственных операций на счетах бухгалтерского учета в прошлом году, исправления в бухгалтерский учет и бухгалтерскую отчетность за прошлый отчетный год (после утверждения в установленном порядке годовой бухгалтерской отчетности) не вносятся.

Пример 6. В первом квартале 2001 года было обнаружено, что в 2000 году в себестоимость ошибочно была включена сумма амортизации, начисленной по объектам жилого фонда. Если ошибка была выявлена до утверждения годового отчета, то должны быть сделаны следующие исправительные проводки, датированные 31 декабря 2000 года:

Дебет 20 Кредит 02 – сторно на суммы начисленной амортизации;

Дебет 46 Кредит 20 – сторно на сумму себестоимости реализованной продукции;

Дебет 46 Кредит 80 – отражен финансовый результат по данной операции.

Если же ошибка выявлена после утверждения годового отчета, то проводки будут выполнены на дату обнаружения ошибки, и в бухгалтерском учете в первом квартале 2001 года должна быть сделана запись:

Дебет 02 Кредит 80 – ошибка прошлого периода отражена в составе внереализационных расходов.

Решения о признании или раскрытии последствий УФХД принимаются в зависимости от степени уверенности в наступлении их последствий. Для отражения по счетам бухгалтерского учета условного обязательства и связанного с ним условного убытка необходимо выполнение следующих условий:

существует большая вероятность того, что будущие события подтвердят снижение стоимости актива или существование обязательства по состоянию на отчетную дату,
условное обязательство или условный убыток, порождаемый условным фактом, могут быть достаточно обоснованно оценены.

Выбор величины условного убытка из некоторой конечной совокупности его значений можно представить следующим образом:

Определить величину, наиболее точно характеризующую убыток. Если такая величина может быть идентифицирована, она принимается в качестве оценки условного убытка.
Если не представляется возможным с достаточной степенью уверенности выделить величину убытка, наиболее точно его характеризующую, выделить наименьшую величину из совокупности значений.

Пример 7. Организация предполагает, что в результате судебного разбирательства возникнут обязательства уплатить компенсацию иностранному поставщику. Сумма иска установлена в иностранной валюте, и величина убытка будет варьировать в зависимости от предполагаемой динамики валютного курса. Привлеченный эксперт сделал следующие предположения относительно возможных величин убытка и их вероятности (см. таблицу 5).

Таблица 5.
Определение величины условного убытка

Как следует из таблицы, наиболее вероятно получение убытка в сумме 350 тыс. руб. Указанная сумма может рассматриваться как наиболее точно характеризующая убыток.

Если руководство организации считает доводы эксперта недостаточно обоснованными, а выделение наиболее точно характеризующей убыток величины из приведенных оценочных величин убытка невозможным, в отчетности может быть отражена наименьшая величина убытка (100 тыс. руб.).

Определяя величину условного убытка, организация имеет право частично погасить его величину на сумму встречных требований или требований к третьим лицам, при условии, что такие требования связаны с оцениваемым УФХД.

Пример 8. Если предъявившему претензии иностранному поставщику уже предъявлено или будет предъявлено в ближайшее время встречное исковое требование (см. пример 6), величина условного убытка будет определена с учетом возможной компенсации. Если имеется экспертное заключение, в котором наиболее вероятная сумма компенсации оценена в 200 тыс. руб., а условный убыток от первоначального иска предполагается равным 350 тыс. руб., отражаемый в учете условный убыток составит 150 тыс. руб.

Исходя из принципа осмотрительности, условная прибыль не отражается в бухгалтерском учете и отчетности организации. Информация об условной прибыли расшифровывается в пояснительной записке, если вероятность ее получения велика.

Более того, чтобы не вводить в заблуждение пользователей отчетности о величине прибыли организации, ПБУ 8/98 предписывает не приводить в пояснениях к отчетности информацию о величине условной прибыли и количественной оценке вероятности ее получения.

Пример 9. Руководство организации предполагает взыскать штрафные санкции с поставщика, поскольку имеются прецеденты вынесения решений в пользу истцов по аналогичным делам. В соответствии с расчетом, составленным юридическим отделом, сумма санкций составит 60 тыс. руб. Указанная сумма является существенной для организации. В этом случае в пояснительной записке к отчетности следует отметить, что имеет место судебное разбирательство с поставщиком, по которому могут быть присуждены причитающиеся штрафные санкции. Расчет вероятности получения денежных средств, а также сумму вероятного поступления указывать не следует.

Таким образом, порядок отражения последствий условного факта в учете и отчетности организации в зависимости от его существенности и вероятности наступления можно представить в следующем виде (см. таблицу 6).

Таблица 6.
Порядок отражения условных прибылей и убытков

Степень вероятности	Существенность последствий	Признание (отражение в учете)		Раскрытие (отражение в пояснительной записке)
Степень вероятности	Существенность последствий	условная прибыль	условный убыток	условная прибыль	условный убыток
Очень высокая (95% - 100%)	Несущественные	-	-	-	-
Очень высокая (95% - 100%)	Существенные	-	+	+	-
Высокая (50% - 95%)	Несущественные	-	-	-	-
Высокая (50% - 95%)	Существенные	-	+	+	-
Средняя (5% - 50%)	Несущественные	-	-	-	-
Средняя (5% - 50%)	Существенные	-	-	-	+
Малая (0% - 5%)	Несущественные	-	-	-	-
Малая (0% - 5%)	Существенные	-	-	-	-

Согласно пункту 9 ПБУ 7/98 и пункту 12 ПБУ 8/98, порядок расчета и отражения в бухгалтерском учете и отчетности налоговых последствий событий после отчетной даты и условных фактов устанавливается отдельным положением по бухгалтерскому учету. Поскольку в настоящее время такое положение не введено, указанные налоговые последствия не должны отражаться в учете и раскрываться в пояснениях к отчетности.

Однако на практике возникает вопрос о необходимости корректировки налоговых обязательств в связи с отражением заключительными оборотами по счетам бухгалтерского учета событий после отчетной даты и условных убытков. По нашему мнению, отражение в учете событий после отчетной даты и условных фактов не должно приводить к изменению налоговых обязательств организации. Состав внереализационных доходов (расходов) для целей налогообложения определяется Положением о составе затрат…, утвержденного постановлением Правительства РФ от 05.08.92 № 552. Перечень внереализационных расходов, определенный в пункте 15 указанного Положения, является закрытым и не содержит условных убытков, а также убытков, вызванных событиями после отчетной даты. Такие убытки, отраженные в бухгалтерском учете, не должны учитываться для целей налогообложения, то есть, не должны уменьшать налогооблагаемую прибыль.

Пример 10. Организация отразила в учете на 31.12.2000 условный убыток, связанный с необходимостью заплатить штрафные санкции, в сумме 50 тыс. руб. В первом квартале 2000 года был реализован условный факт, повлекший отражение указанного условного убытка. В этом случае налоговые обязательства за 2000 год рассчитываются без учета такого убытка, и он принимается в уменьшение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль при расчете налога за первый квартал 2001 года.

Поскольку для формирования мнения о СПОД и УФХД необходимо собрать и обработать большой объем информации из различных источников, и у исполнителей могут возникнуть затруднения, целесообразно составить процедуру по порядку сбора и обработки информации о СПОД и УФХД (см. приложение 1). При формировании раздела пояснительной записки, посвященного СПОД и УФХД, а также заключительных записей по счетам целесообразно составлять сводный документ, в котором будет обобщена информация о таких событиях и фактах (см. приложение 2), а также справку бухгалтерии (см. приложение 3).

Обобщая изложенное, можно сделать вывод о сложности отражения в учете и отчетности СПОД и УФХД, необходимости проведения разработанного комплекса взаимосвязанных процедур, выполнение которых требует высокого профессионального уровня сотрудников бухгалтерии.

Следует отметить явное нежелание бухгалтеров-практиков признавать и раскрывать СПОД и УФХД, поскольку каких-либо санкций за их неотражение не предусмотрено. Основной причиной сложившейся ситуации, по-нашему мнению, является отсутствие налоговых последствий указанных учетных процедур. В условиях, когда основной целью ведения учета и составления отчетности является удовлетворение запросов налоговых органов, бухгалтеры склонны считать отражение событий после отчетной даты и условных фактов необязательными процедурами. Собственники и иные заинтересованные пользователи отчетности, как правило, получают информацию о событиях после отчетной даты и условных фактах из отчетов исполнительных органов организации, и тем самым не стимулируют процесс внедрения в учетную практику положений ПБУ 7/98 и ПБУ 8/98.

Однако отражение в учете и отчетности последствий СПОД и УФХД означает, что большее внимание уделяется принципам полезности, уместности и своевременности учетных данных: информация, отражаемая в отчетности, должна влиять на экономические решения пользователей, помогая им оценивать прошлые, настоящие и будущие события, подтверждать или уточнять сделанные ранее оценки.

Приложение 1.
Процедура обработки информации об УФХД

1. Главный (старший) бухгалтер должен определить границу существенности для убытков, доходов, активов и обязательств, руководствуясь таблицей 1.1. Существенность следует определять исходя из общих требований к бухгалтерской отчетности, признавая существенными суммы, отношение которых к общему итогу соответствующих данных составляет не менее пяти процентов. Применение иного критерия существенности следует обосновать и привести соответствующий расчет.

Таблица 1.1
Критерии оценки существенности по статьям

2. При заполнении сводного документа необходимо проанализировать УФХД и сделать предварительные оценки последствий условных фактов. Такие оценки должны быть сделаны на основе суждения руководителей организации, которое основывается на информации, имеющейся до даты утверждения финансовой отчетности. (В качестве источников информации могут быть использованы данные об аналогичных фактах хозяйственной деятельности, заключения независимых экспертов, события после отчетной даты, позволяющие получить дополнительные аналитические данные, и др.). Заполняя сводный документ, следует представить диапазон результатов оценки УФХД общим описанием с использованием терминов от вероятного до маловероятного, в соответствии с подходом, рекомендованным Министерством финансов (см. таблицу 1.2).

Таблица 1. 2.
Примерный подход к оценке вероятности последствий УФХД

Степень вероятности	Характеристика последствий	Количественная оценка
Очень высокая	О наступлении будущего события (событий) можно утверждать с достаточной определенностью	95% - 100%
Высокая	Будущее событие (события) скорее наступит	50% - 95%
Средняя	Вероятность того, что будущее событие (события) наступит, выше малой, но ниже высокой	5% - 50%
Малая	Вероятность того, что будущее событие (события) наступит, достаточно мала	0% - 5%

3. Главный (старший) бухгалтер должен оценить вероятность, существенность и возможную величину условных объектов учета, исходя из установленных критериев существенности и интервалов вероятности, приведенных в таблицах 1.1 и 1.2. В случае необходимости оценки нескольких УФХД по предложенным направлениям, следует составить дополнительные листы сводного документа, сделав соответствующую пометку в графе «Примечание».

4. Для оценки УФХД по соответствующим направлениям листы сводного документа могут быть переданы руководству для получения их мнения о существенности и вероятности УФХД.

Приложение 2.
Образец листа сводного документа по оценке УФХД

Нет, организация в судебных разбирательствах не участвует -

Контрагент: Содержание:

оценка существенности

Существенны

Нет -

Контрагент: Содержание:

оценка существенности

Существенны

Нет, не участвует -

Контрагент: Содержание:

оценка существенности

Существенны

Приложение 2.
Образец справки бухгалтерии для оформления УФХД

ООО «Фотон»

Справка бухгалтерии

От «__»______________г.

Составил (ФИО, должность)___________________

Утвердил (ФИО, должность)__________________

Утверждено

Приказом

Министерства финансов

Российской Федерации

ПОЛОЖЕНИЕ

ПО БУХГАЛТЕРСКОМУ УЧЕТУ "СОБЫТИЯ ПОСЛЕ ОТЧЕТНОЙ ДАТЫ"

ПБУ 7/98

Список изменяющих документов

(в ред. Приказов Минфина России от 20.12.2007 N 143н,

от 06.04.2015 N 57н)

1. Общие положения

2. Понятие событий после отчетной даты

Событием после отчетной даты признается также объявление годовых дивидендов по результатам деятельности акционерного общества за отчетный год.

5. К событиям после отчетной даты относятся:

события, подтверждающие существовавшие на отчетную дату хозяйственные условия, в которых организация вела свою деятельность;

события, свидетельствующие о возникших после отчетной даты хозяйственных условиях, в которых организация ведет свою деятельность.

Примерный перечень фактов хозяйственной деятельности, которые могут быть признаны событиями после отчетной даты, приведен в приложении к настоящему Положению.

3. Отражение событий после отчетной даты

и их последствий в бухгалтерской отчетности

Событие после отчетной даты признается существенным, если без знания о нем пользователями бухгалтерской отчетности невозможна достоверная оценка финансового состояния, движения денежных средств или результатов деятельности организации.

Существенность события после отчетной даты организация определяет самостоятельно исходя из общих требований к бухгалтерской отчетности.

Пример. На основании данных синтетического и аналитического учета в бухгалтерской отчетности организации по состоянию на 31 декабря отчетного года подлежит отражению дебиторская задолженность на общую сумму 10 млн. руб. В марте года, следующего за отчетным, организация получила информацию о том, что один из дебиторов, задолженность которого по состоянию на 31 декабря отчетного года составляла 4 млн. руб., признан в установленном порядке в конце февраля банкротом. В данной ситуации организация должна уменьшить сумму дебиторской задолженности на 4 млн. руб. и признать в бухгалтерской отчетности по состоянию на 31 декабря отчетного года убыток от списания дебиторской задолженности. Необходимые записи в бухгалтерском учете организации по списанию соответствующей дебиторской задолженности должны быть произведены заключительными оборотами отчетного периода.

При наступлении события после отчетной даты в бухгалтерском учете периода, следующего за отчетным, производится сторнировочная (или обратная) запись на сумму, отраженную в бухгалтерском учете отчетного периода в соответствии с настоящим пунктом. Одновременно в бухгалтерском учете периода, следующего за отчетным, в общем порядке делается запись, отражающая это событие.

В таком же порядке отражаются в бухгалтерской отчетности годовые дивиденды, рекомендованные или объявленные в установленном порядке по результатам работы организации за отчетный год.

Пример. В бухгалтерском балансе по состоянию на 31 декабря отчетного года отражены значительные вложения организации в акции другой организации. В марте года, следующего за отчетным, организация получила информацию о том, что рыночная цена этих акций в марте значительно уменьшилась. В данной ситуации организация должна раскрыть в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах соответствующую информацию.

11. Информация, раскрываемая в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах в соответствии с пунктом 10 настоящего Положения, должна включать краткое описание характера события после отчетной даты и оценку его последствий в денежном выражении. Если возможность оценить последствия события после отчетной даты в денежном выражении отсутствует, то организация должна указать на это.

12. В случае если в период между датой подписания бухгалтерской отчетности и датой ее утверждения в установленном порядке получена новая информация о событиях после отчетной даты, раскрытых в бухгалтерской отчетности, представленной пользователям, и (или) произошли (выявлены) события, которые могут оказать существенное влияние на финансовое состояние, движение денежных средств или результаты деятельности организации, то организация информирует об этом лиц, которым была представлена данная бухгалтерская отчетность.

Приложение

к Положению

по бухгалтерскому учету

"События после отчетной даты"

ПРИМЕРНЫЙ ПЕРЕЧЕНЬ

ФАКТОВ ХОЗЯЙСТВЕННОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ, КОТОРЫЕ

МОГУТ БЫТЬ ПРИЗНАНЫ СОБЫТИЯМИ ПОСЛЕ ОТЧЕТНОЙ ДАТЫ

объявление в установленном порядке дебитора организации банкротом, если по состоянию на отчетную дату в отношении этого дебитора уже осуществлялась процедура банкротства;

произведенная после отчетной даты оценка активов, результаты которой свидетельствуют об устойчивом и существенном снижении их стоимости, определенной по состоянию на отчетную дату;

получение информации о финансовом состоянии и результатах деятельности дочернего или зависимого общества (товарищества), ценные бумаги которого котируются на фондовых биржах, подтверждающая устойчивое и существенное снижение стоимости долгосрочных финансовых вложений организации;

продажа производственных запасов после отчетной даты, показывающая, что расчет цены возможной реализации этих запасов по состоянию на отчетную дату был необоснован;

объявление дивидендов дочерними и зависимыми обществами за периоды, предшествовавшие отчетной дате;

обнаружение после отчетной даты того обстоятельства, что процент готовности объекта строительства, использованный для определения финансового результата по состоянию на отчетную дату методом "Доход по стоимости работ по мере их готовности", был необоснован;

получение от страховой организации материалов по уточнению размеров страхового возмещения, по которому по состоянию на отчетную дату велись переговоры;

обнаружение после отчетной даты существенной ошибки в бухгалтерском учете или нарушения законодательства при осуществлении деятельности организации, которые ведут к искажению бухгалтерской отчетности за отчетный период.

принятие решения о реорганизации организации;

приобретение предприятия как имущественного комплекса;

реконструкция или планируемая реконструкция;

принятие решения об эмиссии акций и иных ценных бумаг;

крупная сделка, связанная с приобретением и выбытием основных средств и финансовых вложений;

пожар, авария, стихийное бедствие или другая чрезвычайная ситуация, в результате которой уничтожена значительная часть активов организации;

прекращение существенной части основной деятельности организации, если это нельзя было предвидеть по состоянию на отчетную дату;

существенное снижение стоимости основных средств, если это снижение имело место после отчетной даты;

непрогнозируемое изменение курсов иностранных валют после отчетной даты;

действия органов государственной власти (национализация и т.п.).